| Врста: | Судска пракса | ||
| Sud: | Уставни суд | Датум: 20.10.2016 | Број: Уж-3009/2014 |
| Абстракт: | |||
Уставни суд, Велико веће, у саставу: председник Суда Весна Илић Прелић, председник Већа, и судије др Драгиша Б. Слијепчевић, Катарина Манојловић Андрић, Братислав Ђокић, др Горан П. Илић, Сабахудин Тахировић, др Драган Стојановић и др Милан Марковић, чланови Већа, у поступку по уставној жалби привредног друштва „Пољопривредна стручна служба Рума“ д.о.о. из Руме, на основу члана 167. став 4. у вези са члан ом 170. Устава Републике Србије, на седници Већа одржаној 20. октобра 2016. године, донео је
1. Привредно друштво „Пољопривредна стручна служба Рума“ д.о.о. из Руме , преко пуномоћника Стевана Вујаковића, адвоката из Београда, поднело је Уставном суду, 2. априла 201 4. године, уставну жалбу против пресуде Управног суда – Одељење у Новом Саду У. 10370/11 од 10. јануара 201 4. године, због повреде права на правично суђење зајемченог одредб ом члана 32. став 1 . Устава Републике Србије.
Уставном жалбом је оспорена пресуда Управног суда донета у управном спору по тужби подносиоца уставне жалбе поднетој против решења Министарства финансија којим је коначно утврђена обавеза подносиоца да плати порез на додату вредност за период од 1. јула 2005. до 30. септембра 2010. године.
У уставној жалби се најпре наводи да је подносилац у тужби поднетој Управном суду истакао да је правно лице основано законом у циљу обављања послова државне управе и да није обвезник ПДВ у смислу Закона о порезу на додату вредност, сагласно одредби члана 9. став 1. тог закона. Подносилац даље наводи да је нетачна тврдња другостепеног органа да је извршио услуге изван делокруга свога рада, односно послова предвиђених одредбама члана 2. Закона о пољопривредној служби и да је неразумљива оцена тог органа да су предметне услуге извршене као уговорене, а не као послови пренети законом, односно као редовни послови пољопривредне службе у склопу послова државне управе.
У уставној жалби се даље наводи: да Управни суд није оценио наводе тужбе, „већ се повео произвољним оценама туженог органа“: да нису оцењени наводе из допуне тужбе којима је подносилац указао на мишљење сталног судског вештака, дато у кривичном поступку који се водио против бившег директора подносиоца због кривичног дела пореска утаја, према коме подносилац није имао обавезу обрачуна и плаћања ПДВ. Подносилац такође истиче да нису оцењени наводи из поднеска који је подносилац доставио Управном суду заједно са мишљењем Министарства финансија датим на захтев Министарства пољопривреде, трговине, шумарства и водопривреде.
По мишљењу подносиоца уставне жалбе, Управни суд је произвољно применио материјално право на његову штету, због чега од Уставног суда тражи да поништи оспорени акт.
2. Сагласно члану 170. Устава Републике Србије, уставна жалба се може изјавити против појединачних аката или радњи државних органа или организација којима су поверена јавна овлашћења, а којима се повређују или ускраћују људска или мањинска права и слободе зајемчене Уставом, ако су исцрпљена или нису предвиђена друга правна средства за њихову заштиту.
У поступку пружања уставносудске заштите, поводом испитивања основаности уставне жалбе у границама истакнутог захтева, Уставни суд утврђује да ли је у поступку одлучивања о правима и обавезама подносиоца уставне жалбе повређено или ускраћено његово Уставом зајемчено право или слобода.
3. Уставни суд је, у спроведеном посту пку, на основу увида у оспорени акт, као и целокупну документацију приложену уз уставну жалбу, утврдио следеће чињенице и околности од значаја за одлучивање у овом уставносудском предмету:
Решењем Министарства финансија – Пореска управа – Регионални центар Нови Сад – Филијала Рума број 47-00308/2010-0229-010 од 27. децембра 2010. године утврђена је подносиоцу уставне жалбе непријављена пореска обавеза у износима означеним у решењу, по основу пореза на додату вредност за период од 1. јула 2005. до 30. септембра 2010. године. У образложењу решења је наведено да је у периоду од 1. октобра до 31. децембра 2008. године подносилац уставне жалбе вршио, између осталог, услуге по уговору о финансирању програма мера за унапређење пољопривреде путем саветодавног рада пољопривредних стручних служби у 2008. години, закључен ом са Покрајинским секретаријатом за пољопривреду, водопривреду и шумарство Нови Сад 12. маја 2008. године и анексима уговора од 8. октобра и 28. новембра исте године, који су сачињени на основу извештаја о квалитету и обиму послова које је подносилац обавио. Даље је наведено да је у истом пореском периоду подносилац обављао и послове по уговору о условима и начину коришћења средстава за подршку у спровођењу поверених послова у пољопривреди за 2008. годину, закљученом са Министарством пољопривреде, шумарства и водопривреде 11. марта 2008. године, чији је предмет уређење међусобних односа у поступку коришћења средстава, у складу са Уредбом (члан 1. уговора), уз обавезу подносиоца да до краја 2008. године обавља послове праћења и извештавања о сезонским пољопривредним радовима (члан 2. уговора). Првостепени орган је, такође, навео да је подносилац у периоду од 1. јула до 30. септембра 2009. године пружао услуге по уговору закљученом са Министарством пољопривреде, шумарства и водопривреде 16. јуна 2009. године о уређењу међусобних права и обавеза у поступку коришћења средстава за субвенционисање послова који су одређени у Правилнику о утврђивању годишњег програма мера извештајно-прогнозних послова у области заштите биља у 2009. години, уз обавезу да у току 2009. године обавља следеће послове – праћење појаве, стања, кретања, штета, тестирање и сузбијање штетних организама, праћење промета и потрошње средстава за заштиту биља и усавршавање пољопривредних произвођача из области заштите биља (члан 2. уговора). Првостепени орган је оценио да је подносилац био дужан да обрачуна ПДВ на услуге извршене, поред осталог, по наведеним уговорима, из разлога што за промет тих услуга, које су извршене уз накнаду, није предвиђено пореско ослобођење.
Решењем Министарства финансија – Пореска управа – Регионални центар Нови Сад број 47-10/2011 од 18. фебруара 2011. године одбијена је жалба подносиоца уставне жалбе изјављена против наведеног решења, а у образложењу другостепеног решења је оцењено да су у конкретном случају извршене услуге из члана 9. став 2. Закона о порезу на додату вредност, односно услуге изван делокруга рада пољопривредних служби, односно изван послова предвиђених одредбама чл. 2. и 5. Закона о пољопривредној служби, као и мимо послова пренетих на основу закона. Полазећи од тога да су предметне услуге извршене као уговорене, уз прецизирање начина и рокова извршења и пренос одговарајуће накнаде, а не као редовни послови пољопривредне службе који се финансирају директним преносом буџетских средстава, другостепени орган је нашао да се те услуге не могу сматрати неопорезованим прометом из члана 9. став 1. Закона о ПДВ.
Оспореном пресудом Управног суда – Одељење у Новом Саду У. 10370/11 од 10. јануара 201 4. године одбијена је као неоснована тужба подносиоца уставне жалбе поднета против наведеног коначног решења Министарства финансија. У образложењу оспорене пресуде је наведено да је увидом у списе предмета утврђено: да је подносилац правно лице „основано Законом о пољопривредној служби у циљу обављања послова државне управе“; да је у поступку теренске контроле обрачунавања и плаћања ПДВ утврђено да је подносилац извршио промет услуга уз накнаду Министарству пољопривреде, шумарства и водопривреде и Секретаријату Аутономне Покрајине Војводине за пољопривреду, водопривреду и шумарство и да за исте услуге није обрачунао, пријавио и уплатио порез на додату вредност у складу са законом; да је наведеним органима државне управе у периоду од 2005. до 2010. године, на основу раз личитих у говора о финансирању пројеката и програма, мимо послова који су му поверени Законом о пољопривредној служби, подносилац извршио услуге уз накнаду и остварио прилив средстава на текућем рачуну; да извршене услуге обухватају, поред осталог, саветодавни рад на поседима огледних п ољопривредних домаћинстава, едукацију пољопривредних произвођача, стручни рад везан за увођење иновација и нових технологија у пољопривредну праксу путем огледа, саветодавне послове везане за избор и правилну примену пестицида код заштите усева, сарадњу са стручњацима за заштиту биља који су ангажовани на реализацији прогнозно-извештајних послова, прикупљање параметара са терена за потребе Секретаријата ради успостављања базе података, аналитике и реализације одређених пројеката и друге послове; да је евидентно да је наведене услуге подносилац био дужан да изврши на уговорени начин и уз тачно одређену накнаду; да је за новчана средства која су по тим уговорима пренета на пословни рачун тужиоца током контролисаног периода, закључено да се ради о опорезованим услугама извршеним уз накнаду. Управни суд је даље навео садржину одредаба члана 9. Закона о порезу на додату вредност ("Сл. Гласник ПЦ", број 84/04...61/07) , чланова 1. до 4. Закона о државној управи ("Сл. Гласник ПЦ", број 79/05, 101/07 и 95/10) и чл. 2, 3. и 5. Закона о пољо привредној служби ("Сл. Гласник ПЦ", број 61/91), из којих произлази да пољопривредне службе основане у складу са одредбама Закона о пољопривредној служби нису обвезници ПДВ за промет добара и услуга који врше у циљу обављања послова државне управе, односно стручних послова утврђених одредбама члана 2. Закона о пољопривредној служби, у складу са дугорочним, годишњим и својим програмима рада из члана 5. истог Закона, као и у случају обављања послова пренетих на основу закона, а да су за промет добара и услуга извршен ван делокруга ових послова, обвезници ПДВ. По налажењу Управног суда, тужени орган је на основу података из приложених уговора правилно утврдио да је подносилац „у свим случајевима договореним предметним уговорима“ био дужан да на примљена средства обрачуна ПДВ и исти у законском року уплати, с обзиром на то да за промет тих услуга није предвиђено пореско ослобођење.
4. Одредбом члана 32. став 1. Устава , на чи ју се повреду позива подносилац уставне жалбе, утврђено је да свако има право да независан, непристрасан и законом већ установљен суд, правично и у разумном року, јавно расправи и одлучи о његовим правима и обавезама, основаности сумње која је била разлог за покретање поступка, као и о оптужбама против њега .
За одлучивање о овој уставној жалби од значаја су и одредбе следећих закона и других прописа:
Одредбама Закона о порезу на додату вредност („Службени гласник РС“, бр. 84/04, 86/04, 61/05 и 61/07), у тексту који је важио на дан доношења решења о утврђивању пореске обавезе подносиоцу уставне жалбе, било је прописано: да Република и њени органи, органи територијалне аутономије и локалне самоуправе, као и правна лица основана законом у циљу обављања послова државне управе, нису обвезници у смислу овог закона ако обављају промет добара и услуга из делокруга органа, односно у циљу обављања послова државне управе (члан 9. став 1.); да су Република, органи, односно правна лица из става 1. овог члана обвезници, ако обављају промет добара и услуга изван делокруга органа, односно ван обављања послова државне управе, а који су опорезиви у складу са овим законом (члан 9. став 2.).
Одредбама члан 2. став 1. Закона о пољопривредној служби („Службени гласник РС“, број 61/91 ), који се примењивао на дан доношења првостепеног решења, било је прописано да су послови на унапређењу пољопривредне производње, поред осталих: саветодавно-консултантски послови пољопривредне службе у циљу разраде модела производње здраве хране првенствено намењене извозу (тачка 2)); послови извештајне прогнозе службе о појави биљних болести и штеточина (тачка 5)); обављање послова пренетих на пољопривредне службе на основу закона – семенарства, заштита биља, земљишта, премије за млеко и др. (тачка 6)); учешће у изради и реализацији дугорочног и годишњег програма рада (тачка 9)); израда и достављање извештаја, информација и података о извршењу програма рада стручне пољопривредне службе (тачка 11)). Сагласно одредби става 2. тог члана, послови из става 1. овог члана су од општег интереса за Републику.
Одредбама члана 3. наведеног закона било је прописано: да послове из члана 2. овог закона обављају Републичка пољопривредна служба и подручне пољопривредне службе које се, зависно од врсте, обима и значаја посла, оснивају, односно организују као: пољопривредне станице, заводи, центри и институти (став 1.); да пољопривредне службе оснива Влада (став 2.); да се поједини послови из члана 2. овог закона могу поверити предузећу и научној установи која испуњава услове за обављање тих послова утврђених законом (став 3.).
Осталим одредбама овог закона било је прописано: да пољопривредне службе обављају послове у складу са дугорочним, односно годишњим програмом унапређења пољопривредне производње, које доноси Влада, односно Министарство пољопривреде, шумарства и водопривреде (члан 5. ст. 1, 2. и 3.); да се средства за извршавање послова из члана 2. овог закона обезбеђују у буџету Републике Србије (члан 6.); да надзор над радом пољопривредне службе врши Министарство пољопривреде, шумарства и водопривреде, у циљу утврђивања извршења послова и коришћења средстава, у складу са програмом рада (члан 7. став 1.); да ако се надзором утврди да послови нису извршени или да се одобрена средства не користе наменски, Министарство пољопривреде, шумарства и водопривреде ће обуставити финансирање програма рада и тражити повраћај исплаћеног новчаног износа средстава са каматом у висини прописане затезне камате за време коришћења средстава (члан 7. став 3.).
Законом о заштити биља („Службени лист СРЈ“, бр. 24/98, 26/98 и
„Службени гласник РС“, број 101/05 ) било је прописано: да се под службом за заштиту биља подразумева служба за обављање послова надлежног савезног органа, укључујући инспекцијске и прогнозно-извештајне послове у овој области, као и друге послове које обављају друга правна лица која се баве научно-истраживачким или стручним радом у области заштите биља –факултети, институти, заводи за пољопривреду, пољопривредне станице и шумска газдинства (члан 2. тачка 15)); да служба за заштиту биља обавља следеће послове – праћење појаве и распрострањености штетних организама, прогноза и извештавање о појави одређених штетних организама, вођење евиденције о појави штетних организама и предузетим мерама (члан 4. тач. 1), 2) и 4)); да прогнозно-извештајне послове као и послове вршења услуга у области заштите биља могу вршити правна лица која испуњавају услове предвиђене законом (члан 6. став 1.); да се г одишњим програмом заштите биља, који доноси надлежни савезни орган до краја текуће године за наредну годину, утврђује обим послова из члана 6. овог закона као и потребна финансијска средства за њихово извршење (члан 7. став 1.) .
Уредбом о условима и начину коришћења средстава за подршку у спровођењу поверених послова у пољопривреди за 2008. годину (Службени гласник РС“, бр. 12/08 и 23/08) било је прописано: да се та средства могу користити за подршку у спровођењу послова који се у складу са законом обављају као поверени, а који се односе, поред осталог, на праћење и извештавање о сезонским пољопривредним радовима. (члан 2. тачка 8)); да су корисници средстава по основу ове уредбе пољопривредне службе које обављају послове из члана 2. тачка 8) ове уредбе на територији Републике Србије (члан 6.); да за извршавање поверених послова из члана 2. ове уредбе корисници средстава закључују уговор са Министарством (члан 9.).
Тачком 3. Годишњег програма мера извештајно-прогнозних послова у 2009. години, који је саставни део Правилника о утврђивању тог програма („Службени гласник РС“, број 41/09 ), донетог на основу члана 7. став 1. Закона о заштити биља, било је предвиђено да овлашћене пољопривредне стручне службе за обављање извештајно-прогнозних послова одржавају обуке пољопривредних произвођача за примену средстава за заштиту биља.
5. Подносилац уставне жалб е сматра да као правно лице „основано законом“ у циљу обављања послова државне управе није обвезник ПДВ, сагласно одредби члана 9. став 1. Закона о порезу на додату вредност. По мишљењу подносиоца, произвољна је и нејасна оцена другостепеног органа, коју је прихватио Управни суд, да су предметне услуге извршене ван делокруга послова предвиђених одредбама члана 2. Закона о пољопривредној служби, из разлога што су извршене као уговорене, а не као послови пренети законом, односно као редовни послови пољопривредне службе у оквиру послова државне управе.
Оцењујући ове наводе уставне жалбе са становишта права на правично суђење зајемченог одредбом члана 32. став 1. Устава, овај суд је имао у виду да се уставна гаранција наведеног права, поред осталог, састоји у томе да одлука суда о нечијем праву или обавези мора бити донета у поступку који је спроведен у складу са важећим процесним законом, применом релевантног материјалног права и образложена на уставноправно прихватљив начин, јер би се у противном могло сматрати да је производ произвољног и правно неутемељеног становишта поступајућег суда.
Уставни суд констатује да из наведених одредаба закона произлази: да правна лица основана законом у циљу обављања послова државне управе, нису обвезници у смислу овог закона ако обављају промет добара и услуга у циљу обављања послова државне управе; да пољопривредне службе оснива Влада; да се средства за извршавање послова пољопривредних служби обезбеђују у буџету Републике Србије, а да Министарство пољопривреде, шумарства и водопривреде, које врши надзор над радом пољопривредне службе, може тражити повраћај исплаћених средстава уколико утврди да послови нису извршени; да су послови на унапређењу пољопривредне производње, поред осталих, саветодавно-консултантски послови пољопривредне службе, послови извештајне прогнозе службе о појави биљних болести и штеточина, као и послови пренети на пољопривредне службе на основу посебног закона; да прогнозно-извештајне послове, које обавља служба за заштиту биља, као и послове вршења услуга у области заштите биља могу вршити правна лица која испуњавају услове предвиђене законом, а да се г одишњим програмом заштите биља утврђује обим тих послова. Из наведених одредаба подзаконских аката произлази да пољопривредне службе закључују уговор са министарством о обављању послова праћења и извештавања о сезонским пољопривредним радовима, које, у складу са законом, обављају као поверене, те да, у складу са годишњим програмом мера извештајно-прогнозних послова, одржавају обуке пољопривредних произвођача за примену средстава за заштиту биља.
Уставни суд је даље констатовао да из образложења оспорене пресуде произлази да за Управни суд није било спорно да пољопривредне службе основане у складу са одредбама Закона о пољопривредној служби нису обвезници ПДВ за промет добара и услуга који врше у циљу обављања послова државне управе, односно стручних послова утврђених одредбама члана 2. Закона о пољопривредној служби, у складу са дугорочним, годишњим и својим програмима рада из члана 5. истог закона, као и у случају обављања послова пренетих на основу закона. Међутим, као спорно се поставило питање да ли је пољопривредна стручна служба обвезник ПДВ на промет тих услуга, уколико су оне предмет уговора са Министарством пољопривреде, шумарства и водопривреде и Секретаријатом Аутономне Покрајине Војводине за пољопривреду, водопривреду и шумарство, односно да ли чињенице да су уговором предвиђени начин и рокови извршења услуга и да су надлежни органи исплатили накнаду по основу уговора, а не директним преносом буџетских средстава, утичу на порески третман тих услуга.
Полазећи од наведених одредаба закона и других прописа, а посебно имајући у виду члан 9. Уредбе о условима и начину коришћења средстава за подршку у спровођењу поверених послова у пољопривреди за 2008. годину („Службени гласник РС“, бр. 12/08 и 23/08), према коме корисници за извршавање послова поверених законом закључују уговор са Министарством, Уставни суд налази да нема уставноправог утемељења становиште Управног суда да саветодавни и извештајно-прогнозни послови које је подносилац уставне жалбе обављао по уговорима закљученим са Покрајинским секретаријатом за пољопривреду, водопривреду и шумарство 12. маја 2008. године и са Министарством пољопривреде, шумарства и водопривреде 11. марта 2008. године и 16. јуна 2009. године, нису извршени у циљу обављања послова државне управе, односно стручних послова утврђених одредбама члана 2. Закона о пољопривредној служби, односно пренетих на основу закона.
Уставни суд је, такође, констатовао да је Министарство финансија дало више мишљења у вези са пореским третманом услуга које пољопривредна стручна служба врши по основу уговора закљученог са Министарством пољопривреде, трговине, шумарства и водопривреде, у којима су изражена следећа становишта:
- да је обвезник ПДВ који врши промет саветодавних услуга из области пољопривреде лицима са територије Републике Србије, за који остварује накнаду од Министарства пољопривреде, трговине, шумарства и водопривреде, дужан да по том основу обрачуна ПДВ и да обрачунати ПДВ плати у складу са Законом; међутим, када је реч о новчаним средствима која прими обвезник ПДВ пољопривредна саветодавна стручна служба по основу ангажовања асистената пољопривредних саветодаваца, у складу са уговором закљученим са Министарством пољопривреде, трговине, шумарства и водопривреде, сходно прописима којима се уређују пољопривреда и рурални развој, као и прописима којима се уређује обављање саветодавних и стручних послова у области пољопривреде, ПДВ се не обрачунава и не плаћа (мишљење Министарства финансија број 413-00-00080/2012-04 од 6. фебруара 2 012. године).
- да је обвезник ПДВ који врши промет саветодавних услуга из области пољопривреде лицима са територије Аутономне покрајине Војводине, за који остварује накнаду од Покрајинског секретаријата за пољопривреду, водопривреду и шумарство, дужан да по том основу обрачуна ПДВ и да обрачунати ПДВ плати у складу са Законом, али се у основицу за обрачунавање ПДВ не урачунавају средства која обвезник ПДВ - пољопривредна саветодавна стручна служба прими по основу ангажовања асистената пољопривредних саветодаваца, у складу са уговором закљученим са Министарством пољопривреде, трговине, шумарства и водопривреде, с обзиром на то да се ова средства не сматрају накнадом или делом накнаде за промет саветодавних услуга (мишљење Министарства финансија број 413-00-220/2012-04 од 27. марта 2012. год.);
- да се на новчана средства која обвезник ПДВ стручна пољопривредна и саветодавна служба прима као подстицај за ангажовање помоћника пољопривредног саветодавца, тј. за покриће трошкова ангажовања ових лица, у складу са уговором закљученим са Министарством пољопривреде, трговине, шумарства и водопривреде, ПДВ не обрачунава и не плаћа. (мишљење Министарства финансија и привреде број 413-00 00445/2013-04 од 26. августа 2013. године).
Полазећи од свега наведеног, Уставни суд је оценио да оспорена пресуда није образложена на начин који би отклонио сумњу у арбитр ерност одлучивања, будући да разлози које је изнео Управни суд не упућују на закључак да су услуге које су предмет спорних уговора извршене ван обављања послова државне управе у смислу члана 9. став 2. Закона о ПДВ и да је на износ накнаде коју је од надлежних органа примио по основу тих уговора подносилац требало да обрачуна и уплати ПДВ . Стога је Уставни суд , не прејудицирајући одлуку о обавези подносиоца на плаћање ПДВ у целокупном контролисаном периоду, утврдио да је подносиоцу уставне жалбе повређено право на правично суђење, зајемчено чланом 32. став 1. Устава и усвојио уставну жалбу, сагласно одредби члана 89. став 1. Закона о Уставном суду („Службени гласник РС“, бр. 109/07, 99/11, 18/13 – Одлука УС, 40/15 – др. закон и 103/15), одлучујући као у тачки 1. изреке.
6. Уставни суд је, сагласно одредби члана 89. став 2. Закона о Уставном суду, оценио да се штетне последице утврђене повреде Уставом зајемченог права могу отклонити једино поништавањем пресуде Управног суда – Одељење у Новом Саду У. 10370/11 од 10. јануара 201 4. године и одређивањем да се у поновном поступку донесе нова одлука о тужби подносиоца уставне жалбе поднетој против решења Министарства финансија – Пореска управа – Регионални центар Нови Сад број 47-10/2011 од 18. фебруара 2011. године, те је одлучио као у тачки 2. изреке.
9. С обзиром на изложено, Уставни суд је, на основу одредаба члана 42б став 1. тачка 1) и члана 45. тачка 9) Закона о Уставном суду, донео Одлуку као у изреци.
ПРЕДСЕДНИК ВЕЋА
Весна Илић Прелић